Die Durchführung von Planungs- und Überwachungsleistungen im Zusammenhang mit Bauprojekten im Ausland ist bei der Frage einer möglichen Betriebsstättenbegründung in manchen Fällen äußerst komplex. Das österreichische Bundesministerium für Finanzen (BMF) hat in einer jüngst ergangenen EAS (EAS 3384 vom 24. 7. 2017) seine Rechtsansicht zu Planungs- und Überwachungsleistungen eines österreichischen Unternehmens in Albanien dargelegt.

Nach dem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zwischen Österreich und Albanien begründet ein österreichisches Unternehmen dann eine Betriebsstätte in Albanien, wenn es über eine feste Geschäftseinrichtung in Albanien dauerhaft verfügen kann. Auf Grund der Tatsache, dass bei dem der EAS zu Grunde liegendem Fall dem österreichischen Unternehmen zwar anlassbezogen aber nicht dauerhaft ein Arbeitsplatz auf der albanischen Baustelle zur Verfügung gestanden hatte, bestand grundsätzlich keine betriebsstättenbegründende feste Geschäftseinrichtung. Nach Artikel 5 Abs. 3 lit. a DBA begründen jedoch (auch) Bauausführungen oder Montagen oder eine damit zusammenhängende Überwachungstätigkeit eine Betriebsstätte […], wenn diese Ausführung oder Tätigkeit die Dauer von neun Monaten während des betreffenden Kalenderjahres überschreitet. Wichtig ist in diesem Zusammenhang nach den Ausführungen der EAS unter Verweis auf den Wortlaut des DBA, dass die 9 Monate innerhalb eines Kalenderjahres erreicht werden, wobei Unterbrechungen den Fristenlauf grundsätzlich nicht hemmen (auch nicht wenn die Tätigkeit in Baulosen vergeben wird). Sollte daher beispielsweise im Kalenderjahr 1 eine Überwachungstätigkeit von 10 Monaten und im Kalenderjahr 2 eine Überwachungstätigkeit von 7 Monaten auf der Baustelle durchgeführt werden, bestünde nach den Ausführungen der EAS nur im Kalenderjahr 1 eine “(Bau-)Betriebsstätte” für das österreichische Unternehmen in Albanien.

Das BMF weißt in der EAS auch darauf hin, dass der ebenfalls in Artikel 5 Abs. 3 DBA (lit.b) angeführte Begriff der “Dienstleistungsbetriebsstätte”, wonach durchgeführte Dienstleistungen bereits nach sechs Monaten eine Betriebsstätte im Tätigkeitsstaat begründen, im vorliegenden Fall nicht zur Anwendung kommen kann. Diese Bestimmung sei nämlich nicht als “Auffangtatbestand” für Überwachungsleistungen zu verstehen, welche die Grenze von 9 Monaten unterschreiten. Überwachungsleistungen iZm mit einem Bauprojekt, welche weniger als 9 Monate im Kalenderjahr andauern, begründen nach Ansicht des BMF daher weder eine “Baubetriebsstätte” nach Artikel 5 Abs. 3 lit. a DBA, noch eine “Dienstleistungsbetriebsstätte” nach Artikel 5 Abs. 3 lit. b DBA.

Das EAS 3384 vom 24. 7. 2017 im Wortlaut:

Planungs- und Überwachungstätigkeiten iZm einer Bauausführung in Albanien

Eine albanische Gesellschaft errichtet in Albanien ein Gebäude und beauftragt dazu hauptsächlich albanische Gesellschaften. Die erforderlichen Planungstätigkeiten (Vorentwurf und Entwurfsplanung, Einreichplanung, Ausführungsplanung, Kosten­ermittlung und Ausschreibung, Haustechnikplanung) sowie damit im Zusammenhang stehende Überwachungstätigkeiten werden von einer österreichischen Gesellschaft ( Ö-GmbH) erbracht, wobei in Albanien im Wesentlichen nur Routinekontrolltätigkeiten ausgeführt werden, während die anderen Tätigkeiten von Österreich aus erbracht werden.

Wird der Ö-GmbH für die in Albanien ausgeführten Tätigkeiten vom albanischen Auftraggeber nur „anlassbezogen ein entsprechender Arbeitsplatz“ – nicht jedoch ein fixes Büro oder ein Baucontainer – zur Verfügung gestellt, so wird dadurch keine Betriebstätte iSd Art 5 Abs 1 DBA Albanien in Albanien begründet, denn eine „feste Geschäftseinrichtung“ iSd Art 5 Abs 1 DBA Albanien würde zumindest die dauerhafte Zuweisung eines bestimmten Arbeitsplatzes erfordern (vgl EAS 1613; EAS 1941; EAS 1969). Allerdings kann Art 5 Abs 3 DBA Albanien zu einer Betriebsstättenbegründung führen, wenn der Ö‑GmbH in Albanien keine feste örtliche Einrichtung iSd Abs 1 zur Verfügung steht (vgl zB EAS 2402). Gemäß Art 5 Abs 3 lit a DBA Albanien umfasst der Ausdruck der Betriebsstätte nämlich auch „ eine Bauausführung oder Montage oder eine damit zusammenhängende Überwachungstätigkeit […], wenn diese Ausführung oder Tätigkeit die Dauer von neun Monaten während des betreffenden Kalenderjahres überschreitet“.

Damit sind iZm einer Bauausführung oder Montage stehende Überwachungstätigkeiten schon nach dem Wortlaut des Art 5 Abs 3 lit a DBA Albanien erfasst. Dies gilt aber ebenso für die Planungstätigkeiten, da diese seit der Änderung durch das OECD-Update 2003 (Z 17 des OECD-Kommentars zu Art 5) von Art 5 Abs 3 OECD-MA erfasst sind (vgl auch EAS 2274; EAS 2402; EAS 2428). Die Maßgeblichkeit des OECD-Kommentars in der jeweils geltenden Fassung bei der Auslegung des DBA Albanien kommt hierbei in Abs 5 des Protokolls zum Abkommen zum Ausdruck. Somit sind sowohl die Überwachungs- als auch die Planungstätigkeiten der Ö-GmbH vom Anwendungsbereich des Art 5 Abs 3 lit a OECD-MA erfasst. An diesem Ergebnis vermag auch der Umstand nichts zu ändern, dass sich die Mitwirkung der Ö-GmbH an der Gebäudeerrichtung auf die Planungs- und Überwachungstätigkeiten beschränkt, während die Bauwerke durch andere errichtet werden (vgl Loukota/Jirousek/Schmidjell-Dommes, IStR I/1, Z 5 Rz 17).

Beträgt die Bauzeit des Bauprojekts etwa 18 Monate, wobei zehn Monate in Jahr 1 und acht Monate in Jahr 2 anfallen, dann kann für die Ö-GmbH aufgrund ihrer Planungs- und Überwachungstätigkeiten nur in Jahr 1 eine Betriebsstätte in Albanien begründet werden, da Art 5 Abs 3 lit a DBA Albanien auf einen Zeitraum von neun Monaten während des betreffenden „Kalenderjahres“ abstellt. Wird die Ö-GmbH dabei nicht mit einem einzigen Auftrag sondern separat entsprechend dem Projektfortschritt beauftragt, so sind arbeitsfreie Zwischenzeiten dieser „Auftragsvergabe in Baulosen“ bei der Fristbe­rechnung des Neunmonats­zeitraums grundsätzlich mitzuzählen. Die von einigen Staaten akzeptierte getrennte Fristenbe­rechnung bei Auftragsvergabe in „Baulosen“ (Deutschland – Verständigungsprotokoll vom 7. 9. 1991 Z 7 und EAS 2298; Schweiz – AÖF 2000/34) kann gegenüber Albanien nicht ohne vorherige Konsultationen mit der zuständigen Behörde Albaniens vertreten werden. Die Beurteilung, ob eine Bau- bzw Montagebetriebstätte im abkommens­rechtlichen Sinn vorliegt, müsste jedenfalls korrespondierend in den jeweils betroffenen Ländern vorzunehmen sein ( EAS 3194).

Sollte die maßgebliche Frist überschritten sein und dadurch eine Betriebsstätte gem Art 5 Abs 3 lit a DBA Albanien begründet werden, so können die Planungs- und Überwachungstätigkeiten entsprechend dem OECD-Kommentar in Jahr 1 jedoch nur insoweit in Albanien besteuert werden, als diese auch dort erbracht werden (Z 17 des OECD-Kommentars zu Art 5: „Planungstätigkeiten und die Überwachung der Bautätigkeit auf der Baustelle fallen unter Absatz 3“). Hingegen können jene Tätigkeiten der Ö-GmbH, die in Österreich erbracht werden, nicht im Rahmen der albanischen Betriebsstätte erfasst werden.

Das DBA Albanien enthält darüber hinaus – in Abweichung zum OECD-MA – eine Bestimmung zur Begründung einer Dienst­leistungsbetriebstätte. Demnach kann gemäß Art 5 Abs 3 lit b DBA Albanien die Erbringung von Dienst­leistungen, einschließlich Beratungs­leistungen, für die Dauer von insgesamt sechs Monaten während des Kalenderjahres zu einer Betriebsstätte führen. Allerdings kann in dieser Bestimmung keine „Auffang­klausel“ erblickt werden, wonach Tätigkeiten, die grundsätzlich von Art 5 Abs 3 lit a DBA Albanien erfasst sind, bei Unterschreiten der nach lit a erforderlichen Neunmonats­frist als Dienst­leistungen iSd lit b qualifiziert werden. Der Tatbestand des Art 5 Abs 3 lit a ist gegenüber Art 5 Abs 3 lit b DBA Albanien vielmehr als lex specialis zu qualifizieren. Somit können Tätigkeiten, die bereits von lit a erfasst sind, nicht gleichzeitig unter lit b fallen (vgl EAS 2274; EAS 2402; EAS 3245). Beträgt daher zB die Bauzeit in Albanien in Jahr 1 nicht zehn Monate sondern nur sieben Monate, dann kann für die Ö‑GmbH keine Betriebsstätte iSd Art 5 Abs 3 DBA Albanien bestehen, selbst wenn lit b auf einen Zeitraum von nur sechs Monaten abstellt.

Ob es sich bei der Tätigkeit im konkreten Fall tatsächlich um Bauplanung- und -überwachung iSd Art 5 Abs 3 lit a oder um „Dienst­leistungen einschließlich Beratungs­leistungen“ iSd Art 5 Abs 3 lit b DBA Albanien handelt, ist jedoch eine Sachverhaltsfrage, die nicht abschließend im Wege des EAS-Verfahrens geklärt werden kann.

In einer neuen Anfragebeantwortung im Rahmen einer EAS hat das Bundesministerium für Finanzen (BMF) seine Rechtsansicht zur Veräußerung eines ausländischen Grundstücks dargestellt.

Dem Sachverhalt lag eine Veräußerung eines in Tschechien gelegenen Grundstücks durch einen in Österreich ansässigen Verkäufer zu Grunde. Die Veräußerung erfolgte nach Ablauf der im tschechischen Einkommensteuergesetz festgelegten Spekulationsfrist. In Tschechien fiel somit keine Einkommensteuer an.

Nachdem das Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Österreich-Tschechien das Besteuerungsrecht bei der Veräußerung von Grundstücken ausschließlich dem Belegenheitsstaaat (= Tschechien) zuweist, hat Österreich kein Besteuerungsrecht auf einen im Rahmen der Veräußerung erzielten Gewinn. Eine andere Situation würde sich nur dann ergeben, wenn Tschechien den Gewinn auf Grund einer anderen als der österreichischen Auslegung des DBA befeien würde, wodurch sich ein Qualifikationskonflikt ergeben würde. In diesem Fall würde Österreich das Besteuerungsrecht auf den Gewinn beanspruchen, was auf Grund einer Steuerbefreiung im tschechischen Einkommensteuergesetz im vorliegenden Fall jedoch nicht gegeben ist. Der Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks unterliegt daher keiner Steuerpflicht, weder in Tschechien noch in Österreich.

Die EAS EAS 3383 vom 29. 6. 2017 im Wortlaut:

(BMF) – Nach Art 13 Abs 1 DBA Tschechien dürfen Gewinne, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus der Veräußerung von im anderen Vertragsstaat gelegenen unbeweglichen Vermögen iSd Art 6 DBA Tschechien (Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen) bezieht, im anderen Vertragsstaat besteuert werden. Veräußert daher eine in Österreich ansässige Person eine in ihrem Privat­vermögen befindliche, in Tschechien gelegene Liegenschaft, so weist Art 13 Abs 1 DBA Tschechien das Besteuerungs­recht für den Veräußerungs­gewinn Tschechien zu. Dies gilt auch für Fälle, in denen in Tschechien gelegene Liegenschaften von in Österreich ansässigen Personen aufgrund des Ablaufs der in Tschechien derzeit für Grundstücke geltenden Spekulations­frist von fünf Jahren steuerfrei aus ihrem Privat­vermögen veräußert werden. An der Zuweisung des Besteuerungs­rechts an Tschechien vermag in diesen Fällen auch Art 22 Abs 1 lit c DBA Tschechien nichts zu ändern, wonach Einkünfte oder Vermögen einer in Österreich ansässigen Person, die nach dem Abkommen in Tschechien besteuert werden dürfen, ausnahmsweise dann in Österreich besteuert werden können, wenn Tschechien das Abkommen so anwendet, dass es diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung ausnimmt. So kommt der dem Art 23A Abs 4 OECD-MA nachgebildete Art 22 Abs 1 lit c DBA Tschechien nur dann zur Anwendung, wenn Tschechien aufgrund des DBA befreit (Qualifikationskonflikt), nicht aber, wenn – wie in den oben genannten Fällen – Tschechien zwar grundsätzlich sein durch das DBA eingeräumtes Besteuerungs­recht wahrnimmt, es jedoch aufgrund der Anwendung von tschechischem innerstaatlichem Recht zu keiner Besteuerung kommt. Darüber hinaus ist der Gewinn aus der Veräußerung der Liegenschaft in Österreich (wenn keine Regel­besteuerungsoption gem § 30a Abs 2 EStG 1988 ausgeübt wurde) nicht im Wege des Progressions­vorbehaltes zu berücksichtigen, weil nach österreichischem innerstaatlichem Recht die Einkünfte aus Grundstücksveräußerungen aufgrund des besonderen Steuersatzes keine progressionserhöhende Wirkung entfalten (vgl EStR 2000, Rz 6631).

Zum Nachweis, in welchem Land international tätiges Personal innerhalb der EU/EWR/Schweiz der Sozialversicherungspflicht unterliegt, gibt es bekanntlich die Bescheinigung A1. Die maßgebliche EU Verordnung unterscheidet je nach Sachverhalt in welchem Land SV-Pflicht gegeben ist. Auf dieser Grundlage ist dann der entsprechende Nachweis (A1) zu beantragen.

Die Niederösterreichische Gebietskrankenkasse hat nun in einer Online-Publikation (NÖDIS Nr. 6/Mai 2017) veröffentlicht, welche Anträge für die Ausstellung der Bescheinigung A1 nunmehr österreichweit zu stellen sind.

• E1 – Entsendung eines Arbeitnehmers in einen anderen Mitgliedstaat,
• E2 – Beschäftigung für einen Arbeitgeber in mehreren Mitgliedstaaten,
• E3 – Beschäftigung für mehrere Arbeitgeber in mehreren Mitgliedstaaten,
• E4 – Selbständige und unselbständige Tätigkeit in verschiedenen Mitgliedstaaten.

Im Rahmen einer “klassischen” Entsendung ist somit für die Beantragung des A1 hinkünftig das Formular E1 zu verwenden (https://www.noedis.at/cdscontent/load?contentid=10008.640316&version=1500959712). Die Beantragung ist auch via ELDA über ein diese Funktion unterstützendes Lohnverrechnungsprogramm  bzw. die ELDA-Software möglich.

Die neuen Anträge sollen zu einer Vereinheitlichung führen, da das Verfahren zur Erlangung der Bescheinigung A1 bislang von den GKK unterschiedlich durchgeführt wurde.

Aus gegebenem Anlass möchten wir noch einmal darauf hinweisen, dass bei der Entsendung oder Überlassung von ausländischem Personal nach Österreich die Lohnunterlagen in deutscher Sprache im Inland aufliegen müssen.

Nach einem aktuellen höchstgerichtlichen Urteil verstößt diese Verpflichtung auch nicht gegen das Unionsrecht und ist somit europarechtlich gedeckt. In dem zu Grunde liegenden Fall konnten die Lohnunterlagen von aus dem Ausland (konkret: Slowakei) nach Österreich überlassenen Personen im Zuge einer Kontrolle nicht vorgelegt werden. Der Geschäftsführer des österreichischen Beschäftigers wurde deswegen zu einer hohen Verwaltungsstrafe (für 16 Mitarbeiter a 1.000 EUR, also insgesamt 16.000 EUR) verurteilt) verurteilt, wogegen sich seine, letztlich erfolglose, Beschwerde richtete.

Wir machen darauf aufmerksam, dass es bei der Beschäftigung von ausländischem Personal in Österreich eine Reihe von Verpflichtungen gibt, die einzuhalten sind. Wie der oben dargestellte Fall gezeigt hat, kann eine Verfehlung zu sehr hohen Verwaltungsstrafen führen. Aus diesem Grund sollte der Einsatz von ausländischem Personal auch sorgfältig geplant werden. Die Experten der HR TAX stehen Ihnen dabei gerne zur Verfügung.

In einem interessanten Erkenntnis  (BFG 21. 12. 2016, RV/1100494/2016) hat das Bundesfinanzgericht (BFG) nunmehr entschieden, dass im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung eine im Ausland zu entrichtende Steuer auch dann auf die österreichische Einkommensteuer angerechnet werden kann, wenn die Höhe der ausländischen Steuer noch nicht endgültig fest steht bzw. noch kein endgültiger ausländischer Besteuerungsnachweis (Bescheid) vorliegt.

Dem Erkenntnis lag der Sachverhalt zu Grunde, dass eine in Österreich ansässige und in Liechtenstein tätige Person (liechtensteinischer Arbeitgeber) die Anrechnung der liechtensteinischen Steuer auf die österreichische Steuer begehrte, wobei die Höhe der liechtensteinischen Steuer noch nicht endgültig fest stand (es lag auch noch kein liechtensteinischer Besteuerungsnachweis vor). Das Finanzamt als erste Instanz versagte zunächst die Anrechnung der liechtensteinischen Steuer auf die österreichische Einkommensteuer, was eine vorübergehende Doppelbesteueurng (Versteuerung in Liechtenstein als auch in Österreich) zur Konsequenz gehabt hätte.

Das BFG hat im angeführten Erkenntnis die Rechtsansicht des Finanzamtes verworfen und gestattet nunmehr auch dann eine (vorläufige) Anrechnung der im Ausland vom (liechtensteinischen) Arbeitgeber einbehaltenen Lohnsteuer, wenn deren endgültige Höhe noch nicht durch einen ausländischen Bescheid festgestellt wurde.

Der endgültige österreichische Bescheid ist nach dem Erkenntnis des BFG dann im Zeitpunkt der Vorlage des  ausländischen Bescheides entsprechend zu erlassen.

Für in Österreich tätige Personen sind die Bestimmungen des Lohn- und Sozialdumping-Bekämpfungsgesetz (LSD-BG) anzuwenden. Von diesem Gesetz werden auch ausländische Personen umfasst, die im Rahmen ihrer Tätigkeit von ausländischen Unternehmen nach Österreich entsendet oder überlassen werden. Die Bestimmungen sind auch auf Mitarbeiter aus der Transportwirtschaft (also beispielsweise Bus- und LKW Fahrer in ausländischen Transportfahrzeugen) anzuwenden.

Nachdem es sich bei Mitarbeitern der Transportwirtschaft (dies umfasst die Personen- als auch die Güterbeförderung, also etwa auch den touristischen Personentransport (z.B. mit Bus oder Schiff)) naturgemäß um eine sehr mobile Personengruppe handelt, hat der Gestzgeber mit 1.6.2017 nunmehr neue Bestimmungen, die nur für diesen Bereich anzuwenden sind, in das Gesetz mit aufgenommen.

Entsendungen nach Österreich in der Transportwirtschaft können nunmehr pauschal für 6 Monate gemeldet werden. Sollten sich Änderungen bezüglich des entsendeten Personals oder Kfz ergeben, wäre eine Änderungsmeldung zu erstatten.

Desweiteren wurde gesetzlich geregelt, dass die Lohnunterlagen (Arbeits­vertrag oder Dienstzettel) und Arbeitszeitaufzeichnungen bereits ab der Einreise in das Bundesgebiet im Fahrzeug bereitgehalten werden müssen. Alternativ ist es auch möglich, dass diese Unterlagen im Falle einer Prüfung durch die Abgabenbehörden diesen in elektronischer Form zugänglich gemacht werden. Neben den genannten Unterlagen sind auch die Anmeldung zur ausländischen Sozialversicherung (A1) sowie die Entsendemeldung (ZKO-Meldung) bereit zuhalten (hier ist es ebenfalls möglich, diese im Falle einer Prüfung den Prüfern elektronisch bereit zu stellen).

Zu beachten ist, dass im Falle des reinen Transits durch Österreich die Bestimmungen des LSD-BG nicht anzuwenden sind (es sei denn es handelt sich um eine Transitfahrt, bei welcher der gewöhnliche Arbeitsort in Österreich gelegen ist, d.h. wenn Beginn und Ende des Transits in unmittelbarer Nähe der österreichischen Bundesgrenze liegen).

Bei einem Verstoß gegen die Bestimmungen des LSD-BG sieht das Gestz Strafen ab 500 EUR (bis zu 10.000 bzw. 20.000 EUR in Wiederholungsfällen) pro Mitarbeiter vor.

Bekanntlich enthält das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Österreich und Deutschland die Sonderregel, dass im Falle der Arbeitskräfteüberlassung die “183-Tage-Regel” anzuwenden ist. Fraglich in diesem Zusammenhang war lange Zeit, ob sich diese Bestimmung auf alle Überlassungen bezieht, oder ob eine Unterscheidung zwischen konzerninterner und gewerblicher Arbeitskräfteüberlassung notwendig ist.

Der VwGH hat nunmehr in einem Urteil entschieden, dass bei einer Arbeitskräfteüberlassung im Verhältnis zu Deutschland eine Unterscheidung zwischen konzerninterner und gewerblicher Arbeitskräfteüberlassung zu geschehen hat. Nach dem Urteil des VwGH (VwGH 22.2.2017, Ra 2014/13/0011) kommt bei der gewerblichen Arbeitskräfteüberlassung die “183-Tage-Regel” zur Anwendung, wohin gegen bei der Überlassung im Konzern die Steuerpflicht ab dem 1. Tag in den Staat des beschäftigenden (Konzern-)Unternehmens (Entleiher) wechselt.

Die Entscheidung des VwGH entspricht inhaltlich dem Erlass des BMF zur Klarstellung des wirtschaftlichen Arbeitgeberbegriffs aus dem Jahr 2014 (BMF vom 12.06.2014, BMF-010221/0362-VI/8/2014, BMF-AV Nr. 102/2014). Obwohl der dem Urteil zu Grunde liegende Sachverhalt vor 2014 (nämlich bereits im Jahr 2006!) verwirklicht wurde, will der VwGH die Unterscheidung zwischen der konzerninternen und gewerblichen bei der Überlassung nach und von Deutschland auch für den Zeitraum vor der Veröffentlichung des Erlasses angewendet wissen.

Kritisch ist das VwGH Urteil jedoch unter dem Aspekt zu betrachten, als dass die österreichische Finanzverwaltung bis zur Veröffentlichung des oben angeführten Erlasses am 12.6.2014 keine Unterscheidung bei der konzerninternen und gewerblichen Arbeitskräfteüberlassung nach Deutschland gemacht hat. Bis dahin vertrat das BMF die Rechtsansicht, dass in beiden Fällen die “183-Tage-Regel” anzuwenden sei. Nunmehr bleibt für den Praktiker bei “Altfällen” eine entsprechende Rechtsunsicherheit bestehen, da viele Unternehmen bei konzerninternen Überlassungen die “183-Tage-Regel” angewendet haben.

Das bestehende Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zwischen Österreich und Israel besteht bereits seit dem Jahr 1970. Nunmehr haben beide Länder im November 2016 ein neues DBA abgeschlossen, welches nach Inkrafttreten das derzeitge Abkommen aus dem Jahr 1970 ersetzen wird. Israel ist für österreichische Unternehmen ein hoffnungsvoller Markt, hat es auf dem Gebiet der Hochtechnologie mittlerweile eine weltweite Spitzenstellung erlangt.

Bei Bauausführungen und Montagen wird die Betriebsstättenfrist von 12 Monaten beibehalten. Eine Bestimmung für die Begründung einer Dienstleistungs-Betriebsstätte ist im neuen DBA, ebenso wie im alten DBA, nicht vorgesehen.

Im Bereich der Arbeitnehmerbesteuerung (Besteuerung der Einkünfte aus unselbständiger Arbeit nach Artikel 14 DBA) wird es nur eine einzige wesentliche Änderung geben. Die 183-Tage-Frist bezieht sich im neuen DBA auf einen 12-Monatszeitraum anstatt bisher das Kalenderjahr. Zur Beseitigung der Doppelbesteuerung wird auf österreichischer Seite bei den Einkünften aus unselbständiger Arbeit weiterhin die Befreiungsmethode angewandt.

Bei den Quellensteuersätzen bei Kapitalanlagen (Dividenden) sieht das neue DBA eine Reduzierung vor. Dies führt dazu, dass Dividenden israelischer Tochtergesellschaften von österreichischen Unternehmen in Israel einer niedrigeren Besteuerung unterliegen. Generell sollen durch die neuen Bestimmungen die gegenseitigen Investitionen in den jeweiligen Ländern. gesteigert werden.

UPDATE (9.1.2019):

Das DBA ist ab dem Jahr 2019 anzuwenden.

Ab dem 1.1.2018 treten  für ausländische Unternehmen die in der Schweiz geschäftlich tätig sind wichtige Neuerungen ein. Bisher ist es so, dass sich ausländische Unternehmen in der Regel nur dann in der Schweiz zur Mehrwertsteuer registrieren lassen müssen, wenn sie einen (Jahres)Umsatz von mehr als 100.000 CHF in der Schweiz erzielen. In diesem Fall müssen ausländische Unternehmen ihre Leistungen zuzüglich der Schweizer Mehrwertsteuer fakturieren. Viele ausländische Unternehmen unterschreiten jedoch diese Grenze (weil z.B. nur einmalige oder kurzfristige Projekte in der Schweiz durchgeführt werden) und konnten sich in der Vergangenheit dadurch eine Mehrwertsteuer-Registrierung in der Schweiz ersparen.

Mit dem Beginn des nächsten Jahres besteht grundsätzlich jedoch dann die Verpflichtung zur Registrierung in der Schweiz, wenn sämtliche in- und ausländischen Umsätze die Grenze von 100.000 CHF überschreiten. Somit kommt es ab nächstem Jahr zu einer Zusammenrechnung der “Schweiz-Umsätze” mit den Umsätzen die außerhalb der Schweiz getätigt werden. Nachdem die Grenze von 100.000 CHF relativ rasch erreicht sein wird, wird die neue Vorschrift viele ausländische Unternehmen, die bisher eine Mehrwertsteuer-Registrierung umgehen konnten, treffen. Diese Unternehmen werden sich zukünftig in der Schweiz zur Mehrwertsteuer registrieren lassen und ihre Leistungen zuzüglich Schweizer Mehrwertsteuer abrechnen müssen.

Ausländische Unternehmen sollten daher unter Einbeziehung des Schweizer Mehrwertsteuergesetzes und der Neuregelung ab 1.1.2018 ihren Status betreffend der Mehrwertsteuer prüfen. Dabei sind auch Besonderheiten wie eine Übergangsregelung hinsichtich der Registrierungspflicht und Eigenheiten im Schweizer Mehrwertsteuersystem, wie beipielsweise, dass die Definition der umsatzsteuerlichen Lieferung von der aus der EU bekannten Lieferdefinition abweichen kann, zu beachten.

Sollten Sie Unterstützung bei diesem wichtigen Thema benötigen, stehen Ihnen die Experten von HR TAX gerne zur Verfügung.

Die in den letzten Jahren aufgenommene Dynamik zur Vermeidung von Steuerhinterziehung und zur Bekämpfung von Geldwäsche und Terrorismusbekämpfung nimmt weiter an Fahrt auf. Nicht zuletzt durch internationale Richtlinien (EU, OECD) gilt es für den österreichischen Gesetzgeber, immer neue Gesetze, Erlässe und Abkommen zu beschließen, die den genannten Zielen dienen sollen. Das Ergebnis ist ein immer größer werdendes Parket an neuen Bestimmungen.

Die neueste Entwicklung ist der Entwurf mit dem ein Bundesgesetz über die Einrichtung eines Registers der wirtschaftlichen Eigentümer von Gesellschaften, anderen juristischen Personen und Trusts (wirtschaftliche Eigentümer Registergesetz – WiEReG) eingerichtet werden soll. Hintergrund dieses Gesetzesentwurfs ist die Tatsache, dass die “wahren wirtschaftlichen Eigentümer” in ein neues, noch zu etablierendes, Register eingetragen werden müssen. Auf diese Weise soll verhindert werden, dass nach außen auftretenden “Strohmänner” ein bestimmtes Vermögen zugerechnet wird,  die eigentlichen Eigentümer dieses Vermögens jedoch im Verborgenen bleiben.

Das österreichische Netz der Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) gilt in der Europäischen Union bereits nahezu als vollumfänglich ausgebaut. Lediglich mit dem Kosovo besteht bis dato noch kein DBA. Diese Lücke soll nunmehr geschlossen werden. Hierzu liegt ein Entwurf des Abkommens zwischen Österreich und dem Kosovo zur Vermeidung von Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und zur Verhinderung der Steuerverkürzung und -umgehung vor.

Im Doppelbesteuerungsabkommen (idF DBA) zwischen Österreich und Deutschland gibt es die Besonderheit, dass nach herrschender Auffassung eine Arbeitskräfteüberlassung im Konzern anders beurteilt wird als die gewerbliche Arbeitskräfteüberlassung. So soll bei der gewerblichen Arbeitskräfteüberlasssung die “183-Tag-Regel” zur Anwendung kommen (Art. 15 (3) DBA), wohingegen bei der Überlassung im Konzern Steuerpflicht ab dem 1. Tag im Tätigkeitsstaat gegeben ist (Art. 15 (2) b DBA).

Das österreichische BMF hat nun in EAS 3376 seine Rechtsmeinung zu dem Fall kundgetan, in welchem ein deutsches gewerbliches Arbeitskräfteüberlassungsunternehmen (AKU) in Deutschland ansässige Arbeitskräfte an eine ebenfalls in Deutschland ansässige Konzerngesellschaft überlässt, und dieses die Arbeitskräfte als Trainees einer in Österreich ansässigen Gesellschaft desselben Konzerns überlässt (Ketten- oder Unterüberlassung).

Bei blosser formeller Zwischenschaltung des deutschen Konzernunternehmens ist grundsätzlich davon auszugehen, dass es sich um eine gewerbliche Arbeitskräfteüberlassung handelt. Dies führt dazu, dass die “183-Tage-Regel” zur Anwendung kommt.

Für den Fall, dass es sich nach dem wahren wirtschaftlichen Gehalt um zwei Arbeitskräfteüberlassung handelt (nämlich von dem ersten – gewerblichen – AKU zur zweiten deutschen Konzerngesellschaft und von dieser an die österreichische Gesellschaft) und die deutsche Konzerngesellschaft nicht bloss aus formellen Gründen “zwischengeschaltet” ist, handelt es sich grundsätzlich um eine konzerninterne Arbeitskräfteüberlassung mit der Konsequenz, dass die “183-Tage-Regel” nicht anzuwenden ist. Steuerpflicht in Österreich ist in diesem Fall ab dem 1. Tag gegeben.

Für den Fall – und dies ist die Grundaussage der EAS – dass jedoch auf fremdüblicher Basis keine Kosten für die Überlassung der Arbeitskräfte von der deutschen Konzerngesellschaft an den österreichischen Beschäftiger verrechnet werden (weil die Tätitgkeit der in Österreich tätigen Arbeitskräfte zu Ausbildungszwecken erfolgt) ist die “183-Tage-Regel” anzuwenden. In diesem Fall ist nämlich davon auszugehen, dass das beschäftigende österreichische Unternehmen nicht als “wirtschaftlicher Arbeitgeber” anzusehen ist, wodurch Steuerpflicht in Österreich erst ab überschreiten der 183 Tage entsteht. Würden aber die Kosten für die Überlassung an die österreichische Gesellschaft weiter belastet, bestünde Steuerpflicht in Österreich ab dem 1. Tag (in diesem Fall ist nämlich davon auszugehen, dass die österreichische Gesellschaft als wirtschaftlicher Arbeitgeber anzusehen ist).

Das EAS 3376 vom 17.1.2017 im Wortlaut:

Überlässt ein in Deutschland ansässiges gewerbliches Arbeitskräfteüberlassungsunternehmen in Deutschland ansässige Arbeitskräfte an eine ebenfalls in Deutschland ansässige Konzerngesellschaft und werden diese Arbeitskräfte als Trainees einer in Österreich ansässigen Gesellschaft desselben Konzerns überlassen, ist für die Beurteilung der Frage, ob grenzüberschreitend eine gewerbliche Arbeitskräfteüberlassung iSd Art. 15 Abs. 3 DBA-Deutschland oder eine Konzernüberlassung iSd Art. 15 Abs. 2 DBA-Deutschland vorliegt, zunächst zu beachten, ob die deutsche Konzerngesellschaft lediglich formell zwischengeschaltet wurde oder tatsächlich entsprechend dem wahren wirtschaftlichen Gehalt zwei Arbeitskräfteüberlassungen (eine innerhalb Deutschlands und eine grenzüberschreitende) stattfinden.

Im letzteren Fall ist die konzerninterne Arbeitskräfteüberlassung als maßgeblich anzusehen. Im Anwendungsbereich des DBA-Deutschlands ist bei konzerninterner Arbeitskräfteüberlassung entscheidend, ob der Einsatz der Arbeitskräfte in der österreichischen Konzerngesellschaft als Trainees dazu führt, dass die österreichische Konzerngesellschaft zur Arbeitgeberin iSd Art. 15 Abs. 2 lit. b DBA-Deutschland wird. Nach der Judikatur des VwGH ist entscheidend, wer “wirtschaftlich” als Arbeitgeber anzusehen ist, wer also die Vergütung trägt (vgl. VwGH 22.05.2013, 2009/13/0031). Ist dies nicht die österreichische, sondern die deutsche Konzerngesellschaft, weil die Entsendung zu Ausbildungszwecken erfolgt und ein unabhängiges drittes Unternehmen die Arbeitskräfte nur unentgeltlich als Trainees im Rahmen eines Praktikums aufgenommen hätte, kann davon ausgegangen werden, dass die österreichische Konzerngesellschaft nicht zur Arbeitgeberin iSd Art. 15 Abs. 2 lit. b DBA-Deutschland wird. Dies hat zur Folge, dass das Besteuerungsrecht an den Vergütungen der Arbeitskräfte nach Art. 15 Abs. 2 DBA-Deutschland ausschließlich Deutschland zugeteilt wird, sofern sich die Arbeitskräfte weniger als 183 Tage während des betreffenden Kalenderjahres in Österreich aufhalten. Sollte jedoch die österreichische Konzerngesellschaft die Arbeitskräftegestellungsvergütungen “wirtschaftlich” tragen, so ist selbst bei einer Entsendung unter 183 Tagen von einem Besteuerungsrecht in Österreich auszugehen.

Der Betriebsstättenbegriff ist einer der wichtigsten im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen. Nur falls ein in einem Land ansässiges Unternehmen in einem anderen Land eine Betriebsstätte begründet, entsteht in diesem anderen Land eine Steuerpflicht. Dies führt dazu, dass viele Unternehmen geneigt sind, die Begründung einer Betriebsstätte im anderen Land zu vermeiden.

Die Vermeidung einer Betriebsstätte im Tätigkeitsstaat ist grundsätzlich legitim es sei denn, dies wird durch “künstliche” Vermeidungsstrategien erreicht. Um diese “künstlichen” Umgehungen zu verhinern, wurde im Lichte der BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) Entwicklung Artikel 7 entworfen. Dieser soll durch die Verschärfung des Betriebsstättenbegriffs die künstliche Umgehung der Begründung von Betriebsstätten erschweren. Letztlich läuft es im Rahmen der BEPS Entwicklung hinkünftig daher darauf hinaus, dass Betriebsstätten von ausländischen Unternehmen im Tätigkeitsstaat schneller begründet werden, bzw. bestehende Betriebsstätten durch “Abschmelzung” von bestimmten Funktionen nicht mehr vermieden werden können.

Konkret geplant ist derzeit, dass abhängige Vertreter (die im Sinne der Doppelbesteuerungsabkommen als “Betriebsstätte” angesehen werden), nicht mehr zu reinen Kommissionären (keine Betriebsstätten) zurück gestuft werden können. Desweiteren ist geplant, dass auch Einrichtungen die für Zwecke des Einkaufs von Waren in einem anderen Staat unterhalten werden, zukünftig als “Einkaufsbetriebsstätten” angesehen werden. Überdies soll es Unternehmen erschwert werden, durch Fragementierung (Aufteilung) ihrer Tätigkeiten auf mehrere (Konzern-)Gesellschaften, sowie durch Splitting von Verträgen bei Bauaufträgen die Begründung von Betriebsstätten zu vermeiden.

Ob letztlich alle geplanten Maßnahmen zur Umsetzung kommen werden, steht derzeit nicht fest. Fest steht jedoch, dass der Betriebsstättenbegriff einem Wandel unterzogen wird und derzeit noch nicht klar ist, wohin die Reise gehen wird. Wir halten Sie diesbezüglich jedenfalls auf dem Laufenden.