DBA und COVID-19 Pandemie

Das Bundesministerium für Finanzen (BMF) hat in einem am 22.5.2020 herausgegebenen Erlass einige Fragen in Zusammenhang mit der Auslegung von Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) in Zeiten der Corona-Krise veröffentlicht. Einige wesentliche Punkte aus diesem Erlass werden nachfolgend kurz zusammengefasst.

– Es gilt (weiterhin) das Tätigkeitsortprinzip. Sollte auf Grund der Corona-Krise nicht im Ausland gearbeitet werden können, sondern im heimatlichen Home Office, besteht Steuerpflicht im Ansässigkeitsstaat (= “Home Office”-Staat). Dies gilt jedoch nicht im Verhältnis zu Deutschland, zu dem im Rahmen einer Konsultationsvereinbarung eine genau gegenteilige Regelung vereinbart wurde (siehe dazu unsere News).

– Im Verhältnis zu Liechtenstein geht die Grenzgängereigenschaft selbst dann nicht verloren, wenn eine (längere) Home Office Tätigkeit durchgeführt wird. Es bleibt bei der 4 %igen (DBA-)Quellensteuer in Liechtenstein und Anrechnung dieser Steuer auf die österreichische Einkommensteuer.

– Im Verhältnis zu Italien laufen bezüglich der Grenzgängerregelung noch Konsultationsgespräche (unter welchen Voraussetzungen bleibt die Grenzgängereigenschaft aufrecht). Es ist davon auszugehen, dass durch eine Home Office Tätigkeit auch im Verhältnis zu Deutschland weiterhin die Grenzgängerbestimmung des DBA anzuwenden ist. Eine Einigung bleibt aber abzuwarten.

– Beim Kurzarbeitergeld kommt das Kausalitätsprinzip gemäß Artikel 15 OECD-Musterabkommen zur Anwendung.

Beispiel: Ein in Tschechien ansässiger Arbeitnehmer, der für gewöhnlich arbeitstäglich zu seinem österreichischen Arbeitgeber pendelt, unterliegt grundsätzlich aufgrund von Art 15 DBA-Tschechien für sämtliche in Österreich erbrachte Arbeitstage dem österreichischen Besteuerungsrecht, während der Ansässigkeitsstaat Tschechien gemäß Art 22 Abs. 2 DBA-Tschechien die österreichische Steuer auf die tschechische Steuer anzurechnen hat. Kommt es im April 2020 aufgrund der COVID-19 Pandemie im Rahmen eines Kurzarbeitsmodells zu einer Reduktion der Arbeitszeit, ist die Kurzarbeitsunterstützung für den Monat April aufgrund des Kausalitätsprinzips in Österreich zu besteuern, wo in Ermangelung der COVID-19 Pandemie die Arbeit verrichtet worden wäre (vgl. auch EAS 2526 zu einer Gehaltsfortzahlung nach Dienstfreistellung nach dem DBA-Tschechien).

– Bei angeordneter Home Office Tätigkeit wird bei nur vorübergehender Dauer in der Regel keine (DBA-)Betriebsstätte für den (ausländischen) Arbeitgeber in den Wohnräumen des Arbeitnehmers begründet. Etwas anderes ist es jedoch, wenn von Haus aus längere Zeit im Home Office (z.B. 50 % der Arbeitszeit) gearbeitet wird. In diesem Fall, so argumentiert das BMF, ist von Vornherein davon auszugehen, dass das Home Office eine Betriebsstätte begründet (dies ist aber eine wiederlegbare Vermutung und nicht zwingend der Fall).

– Bei einer Bauausführung und Montage hemmt eine durch COVID-19 ausgelöste (“Baustellen-“)Unterbrechung den Fristenlauf (z.B. 12 Monatsfrist gemäß OECD-Musterabkommen) für die Begründung einer Betriebsstätte NICHT.

Beispiel: Ein in der Schweiz ansässiges Bauunternehmen unterhält eine Bauausführung in Österreich, deren Dauer ursprünglich über einen Zeitraum von zehn Monaten geplant war. Kommt es aufgrund von Maßnahmen zur Eindämmung der weiteren Verbreitung von COVID-19 zu einer dreimonatigen Bauverzögerung, so überschreitet die Dauer der Bauausführung letztlich die 12-Monats-Frist iSd Art 5 Abs 2 lit g DBA-Schweiz. Dadurch begründet das schweizerische Unternehmen grundsätzlich eine abkommensrechtliche Betriebsstätte in Österreich.

EAS Update

Nach längerer Zeit wurden durch das Bundesministerium für Finanzen (BMF) wieder einmal zwei neue Rechtsmeinungen im Rahmen des Express Antwort Service (EAS) veröffentlicht.

Die erste EAS-Auskunft (Nr. 3421 v. 25.3.2020, “Der Betriebsstättenvorbehalt bei einer ungarischen Landwirtschaft”) dreht sich um die Frage, inwieweit eine ausländische Kapitalbeteiligung eines österreichischen Steuerpflichtigen seiner ausländischen Betriebsstätte zugerechnet werden kann (so genannter “Betriebsstättenvorbehalt”). Im konkreten Fall war fraglich inwieweit eine ungarische Kapitalbeteiligung einer in Österreich ansässigen Person dessen ungarischer Betriebsstätte (in diesem Fall war die Betriebsstätte eine ungarische Farm/Landwirtschaft) zuzurechnen ist (was eine Besteuerung der ungarischen Kapitalerträge mit der niedrigeren ungarischen Steuer ermöglicht hätte).

Das BMF vertritt unter Verweis auf die Einkommensteuer-Richtlinien (EStRL Rz 492) die Rechtsmeinung, dass eine Beteiligung an einer ungarischen Kapitalgesellschaft nur dann einer ungarischen Betriebsstätte zugerechnet werden kann, wenn es sich bei der (Kapital-)Beteiligung um “notwendiges” Betriebsvermögen der Betriebsstätte handelt. Inwieweit es sich beim angefragten Sachverhalt bei der Kapitalbeteiligung um “notwendiges” Betriebsvermögen der Betriebsstätte handelt, wird in der EAS-Auskunft nicht beurteilt sondern zur weiteren Abklärung dem zuständigen Finanzamt überlassen. In der EAS-Auskunft wird aber auch klar gestellt, dass eine Zurechnung der Beteiligung an die Betriebsstätte nur dann möglich ist, wenn die Betriebsstätte eine operative Tätigkeit entfaltet und nicht bloß vermögensverwaltend tätig ist. So heißt es in der EAS, “eine Landwirtschaft kann grundsätzlich eine Betriebsstätte sein, wobei im Übrigen jedoch die Anwendbarkeit des Art. 6 OECD-MA unberührt bleibt. Dabei müssen aber auch die allgemeinen Voraussetzungen für die Begründung einer Betriebsstätte erfüllt sein, insbesondere das Vorliegen einer unternehmerischen Tätigkeit. Eine bloß als Vermögensverwaltung zu beurteilende Tätigkeit ist dabei nicht ausreichend.”

Die zweite EAS-Auskunft (Nr. 3423 v. 25.3.2020, “DBA-Quellensteuerentlastung bei Holdinggesellschaften”) dreht sich um die Frage, unter welchen Voraussetzungen eine (Quellen-)Steuerentlastung in Österreich bei Zahlungen in das Ausland erfolgen darf.

Erfolgen Zahlungen von in Österreich ansässigen Personen oder Unternehmen an ausländische Empfänger ist unter Umständen in Österreich eine (Quellen-)Steuer (z.B: Kapitalertragsteuer – KESt) einzubehalten und an das Finanzamt abzuführen. Je nachdem an wen und unter welchen Umständen die Zahlung erfolgt, kann die (Quellen-)Steuer beim Finanzamt wieder zur Erstattung beantragt werden. Dies hängt vom jeweils anzuwendenden Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) ab. Unter Beachtung der Bestimmungen der DBA-Entlastungsverordnung (DBA-EVO) kann aber bereits der Abzug der Steuer an der Quelle vermieden werden. Auf diese Weise erspart sich der ausländische Empfänger der Einkünfte den Aufwand des Erstattungsantrages beim österreichischen Finanzamt. Außerdem hat er keinen Liquiditätsnachteil, da er seine Vergütung sofort ohne Abzüge erhält und ein Rückerstattungsantrag mittlerweile erst nach dem Jahr der Zahlung gestellt werden kann.

Allerdings sind zur unmittelbaren (Quellen-)Steuerentlastung die Bestimmungen der DBA-EVO streng zu befolgen. Dazu gehört unter anderem, dass die notwendigen Dokumentationserfordernisse für eine unmittelbare Steuerentlastung befolgt werden (ist beispielsweise der ausländische Empfänger eine juristische Person, ist eine Bestätigung, dass es sich um eine operativ tätige Gesellschaft handelt, notwendig). In der in EAS 3423 behandelten Rechtsanfrage weißt das BMF noch einmal darauf hin, dass wenn die Dokumentationserfordernisse gemäß der DBA-EVO nicht erfüllt sind, eine Steuerentlastung an der Quelle nicht erfolgen darf (d.h. die österreichische Zahlstelle muss die Quellensteuer einbehalten und an das Finanzamt abführen und darf nicht die Vergütung ohne Abzug der Steuer an den ausländischen Empfänger bezahlen). Sollte keine Quellensteuer einbehalten werden und werden die notwendigen Dokumentationserfordernisse nicht erfüllt haftet der österreichische Vergütungsschuldner (der Zahlende) für die nicht einbehaltene Steuer.

DIGI Tax vs. Weinsteuer

Man hat es fast schon vergessen aber es gibt auch eine (Steuer-)Welt abseits der Corona Krise.

Die Gewinner der Krise sind bestimmt die (US-)Online Giganten (FAANG – Facebook, Apple, Amazon, Netflix, Google) und hier vor allem die Online Händler. Die Bestellungen im Internet bei den großen (US-)Händlern haben in Zeiten in denen die regulären Geschäfte in vielen Ländern geschlossen hatten rasant zugenommen. Und in Zukunft zeichnet sich ab, dass dieses Wachstum der Online Riesen weiterhin zunehmen wird (ein Grund ist auch, dass die Bestellungen durch die Krise verstärkt wurden, und sich immer mehr Konsumenten mit der Bestellung im Internet angefreundet haben).

Schon bisher war es die Bestrebung von vielen Staaten, im Rahmen einer “gerechten” Besteuerung, (vor allem) US-Online Giganten einer Besteuerung zu unterziehen. Dies vor allem unter dem Gesichtspunkt, dass sich herausgestellt hat, dass die großen Tech Konzerne in Europa keine oder nur sehr geringe Steuern bezahlen. Ein Mittel um für eine gerechtere Besteuerung zu sorgen ist eine Steuer auf bestimmte Online-Tätigkeiten (“DIGI Tax”), die je nach Ausgestaltung unterschiedliche Tatbestände erfassen soll. Dies kann zum Beispiel der Umsatz aus der Werbetätigkeit in einem Staat sein oder generell der in einem Staat erzielte Umsatz (nicht Gewinn!) aus einer Handelstätigkeit.

Die DIGI Tax kann wie beschrieben unterschiedliche Ausformungen haben. In Österreich ist es eine 5 %ige Digitalsteuer auf “Onlinewerbeleistungen”. Eine “Onlinewerbeleistung” ist beispielsweise eine Bannerwerbung oder eine Werbung bei einer Suchmaschine. Diese Steuer ist im Digitalsteuergesetz (BGBl I 91/2019 DiStG 2020) normiert, welches ein Teil des Abgabenänderungsgesetz 2020 ist. Das Digitalsteuergesetz (DiStG) enthält die Bestimmungen über die Besteuerung von Online-Werbeumsätzen. Die Online-Werbeumsätze werden seit 1.1.2020 mit 5 % der österreichischen Umsätze besteuert. Der Digitalsteuer unterliegen Unternehmen mit einem (weltweiten) Jahresumsatz von 750 Mio. EUR und inländischen Werbeumsätzen von mindestens 25 Mio. EUR (§ 2 DiStG). Daraus lässt sich ableiten, dass mit der Digitalsteuer ausländische Online-Giganten (Umsatz > 750 Mio. EUR) besteuert werden sollen. Die Bemessungsgrundlage ist das Entgelt für die Werbeleistung abzüglich der Vorleistungen anderer Onlinewerbeleister (§ 3 DiStG). Das (ausländische) Unternehmen oder sein steuerlicher Vertreter hat die Digitalsteuer zu berechnen, beim Finanzamt anzumelden und die entsprechende Steuer abzuführen (§ 5 ff DiStG).

In anderen Staaten soll eine DIGI Tax auch auf Umsätze aus dem Handel anfallen. So plant Großbritannien beispielsweise Online Umsätze aus einer Handelstätigkeit und solche aus einer Werbetätigkeit (Stichwort Google Werbung) einer 2 %igen Abgabe zu unterziehen. In Frankreich ist eine DIGI Tax mit 3 % auf alle Umsätze (nicht Gewinne!) geplant.

Was hat das mit einer Weinsteuer zu tun? Nachdem die meisten Unternehmen die in Europa von einer DIGI Tax betroffen sind, aus den USA stammen, hat die US Regierung bereits angekündigt, (steuerliche) Gegenmaßnahmen gegen Staaten zu setzen, welche US Unternehmen mittels DIGI Tax besteuern wollen. Bei Frankreich wird beispielsweise eine Zollabgabe von 100 % auf den Import von französischem Wein in die USA überlegt. Motto: “Du besteuerst meine Tech Konzerne – ich besteuere Deinen Wein.” Der französische Finanzminister findet die Besteuerung des Weins übrigens “nicht akzeptabel”.

Home Office & Corona Krise

Im Rahmen der Corona Krise werden viele Arbeitnehmer von Ihrem Arbeitgeber dazu angehalten aus dem Home Office zu arbeiten. Für jene Arbeitnehmer die grenzüberschreitend tätig sind, kann dies unter Umständen steuerliche Konsequenzen mit sich bringen wie das nachfolgende Beispiel belegen soll:

Eine Arbeitnehmerin mit Wohnsitz und Lebensmittelpunkt in Österreich arbeitet unter der Woche in Deutschland bei ihrem deutschen Arbeitgeber. Nunmehr muss sie auf Grund der Corona Krise von zu Hause im österreichischen Home Office arbeiten. Nach den Bestimmungen des Doppelbesteuerungsabkommens ist die Arbeitnehmerin bei “normaler” Tätigkeit unter der Woche in Deutschland steuerpflichtig. Auf Grund der Home Office Tätigkeit wechselt die Steuerpflicht aber nunmehr nach Österreich.

Um diese Situation für die Dauer der Corona Krise zu vermeiden, haben Österreich und Deutschland im Rahmen einer Konsultationsvereinbarung (Erlass des BMF vom 15.04.2020, gültig ab 15.04.2020) nunmehr vereinbart, dass entgegen dieser Regelung Home Office Tage dennoch im eigentlichen Tätigkeitsstaat der Steuerpflicht unterliegen. Voraussetzung dafür ist jedoch, dass die Home Office-Tätigkeit nur auf Grund der Corona Pandemie angeordnet wurde, und dass nicht generell eine Home Office-Tätigkeit (auch ohne Corona) vereinbart wurde (auf Grund arbeitsrechtlicher oder anderer vertraglichen Vereinbarungen wie einer Home Office Vereinbarung).

Weiterführung des Beispiels

Die Steuerpflicht würde nach den Bestimmungen des Doppelbesteuerungsabkommens auf Grund der Home Office-Tätigkeit im Ansässigkeitsstaat nach Österreich wechseln. Auf Grund der Konsultationsvereinbarung mit Deutschland bleibt es aber bei der Steuerpflicht in Deutschland. Voraussetzung ist, dass die Home Office Tätigkeit nur auf Grund der Corona Krise durchgeführt wird. Diesbezüglich sind auch entsprechende Aufzeichnungen über die durchgeführten Arbeitstage und die korrekte Versteuerung zu führen.

In der angeführten Konsultationsvereinbarung mit Deutschland wird auch die Situation mit deutsch-österreichischen Grenzgängern geregelt. So sind Tage die auf Grund der Corona Krise im Home Office gearbeitet werden, nicht als “Nicht-Rückkehr-Tage” zu werten. Das heißt, die Grenzgängereigenschaft bleibt dennoch auf Recht, auch wenn auf Grund der Home Office-Tätigkeit nicht täglich in den anderen Staat zur Tätigkeit gependelt wird.

Hier können Sie die Konsultationsvereinbarung zwischen Österreich und Deutschland nachlesen:

Erlass des BMF vom 15.04.2020, 2020-0.239.636, BMF-AV Nr. 55/2020

 

Steuerausländer in Österreich – Neue Verpflichtungen

Personen ohne inländischen Wohnsitz oder längeren Aufenthalt im Inland (“Steuerausländer”) unterliegen in Österreich der “beschränkten” Steuerpflicht. Zusammengefasst bedeutet dies, dass diese Personen nur mit jenen Einkünften der österreichischen Steuerpflicht unterliegen, die ihre Quellen in Österreich haben.

Bisher mussten Steuerausländer mit Einkünften aus einem österreichischen Dienstverhältnis nur dann eine Steuererklärung verpflichtend einreichen, wenn sie andere veranlagungspflichtige Einkünfte von mehr als 2.000 EUR erzielten. Diesbezüglich hat sich die Rechtslage mit dem Jahr 2020 geändert.

Erzielen Steuerausländer zukünftig zumindest zeitweise gleichzeitig lohnsteuerpflichtige Einkünfte aus zwei oder mehr Dienstverhältnissen, die beim Lohnsteuerabzug gesondert versteuert wurden, besteht nunmehr die Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung (Pflichtveranlagungstatbestand). Die Verpflichtung besteht unabhängig davon, ob auch andere Einkünfte erzielt werden.

Als weiteren neuen Pflichtveranlagungstatbestand bei Steuerausländern wird nunmehr normiert, dass bei Bestehen eines (lohnsteuerpflichtigen) Dienstverhältnisses auch dann eine Steuererklärung einzureichen ist, wenn andere (steuerpflichtige) Einkünfte erzielt werden, deren Gesamtbetrag 730 EUR übersteigt.

Nachdem bei der Veranlagung bei der beschränkten Steuerpflicht ein Betrag von 9.000 EUR dem Einkommen fiktiv hinzugerechnet wird (das heißt die Steuerfreigrenze beträgt nur 2.000 EUR und nicht 11.000 EUR wie bei der unbeschränkten Steuerpflicht) kann die verpflichtende Abgabe von einer Steuererklärung zu hohen Steuernachzahlungen führen.

Wir empfehlen daher dies bei der Planung von Inlandseinsätzen von Steuerausländern zu berücksichtigen. In Fällen in denen es sinnvoll und möglich ist, sollte in die unbeschränkte Steuerpflicht optiert werden (dies ist jedoch nicht bei allen Steuerausländern möglich). In Fällen in denen dies nicht möglich ist sollte die Beschäftigung durch gleichzeitig zwei Dienstverhältnisse vermieden werden.

Lohnsteuer bei ausländischem Arbeitgeber

Mit Beginn des Jahres wurde das Lohnsteuerabzugsverfahren neu geregelt. Seit dem Beginn des Jahres 2020 ist für jede unbeschränkt steuerpflichtige Personen mit ausländischem Arbeitgeber die Einrichtung einer monatlichen Lohnverrechnung verpflichtend vorzunehmen (d.h. diese Personen werden jenen Arbeitnehmern gleich gestellt, die ein österreichisches Dienstverhältnis haben und bei denen bereits jetzt die Einkommensteuer im Wege der Lohnsteuer in Abzug gebracht wurde).

Unter die neue Regelung fallen vor allem die immer mehr werdenden Home Office Arbeitnehmer mit ausländischem Arbeitgeber (= Dienstverhältnis und Einkünfte aus nicht-selbständiger Tätigkeit zu ausländischem Arbeitgeber). Diese konnten bisher ihren steuerlichen Verpflichtungen noch durch Abgabe einer jährlichen Einkommensteuererklärung nachkommen.

Die Verpflichtung zur Einführung des Lohnsteuerverfahrens trifft grundsätzlich den (ausländischen) Arbeitgeber. Arbeitgeber ist wer Arbeitslohn ausbezahlt und zu dem der Arbeitnehmer ein Dienstverhältnis unterhält. Dabei spielt es keine Rolle ob der Arbeitgeber im Inland oder Ausland ansässig ist bzw. über eine Betriebsstätte verfügt. Das heißt, auch bei Bestehen eines Dienstverhältnisses zu einem ausländischen Arbeitgeber ist dieser nunmehr (seit 2020) verpflichtet, eine Lohnverrechnung in Österreich durchzuführen (auch wenn Gehaltsauszahlung und “Payroll” im Ausland durchgeführt wird).

Gemäß den Lohnsteuer-Richtlinien bestehen aber keine Bedenken, wenn ein befugter Vertreter im Inland (z.B. ein Steuerberater) die Lohnsteuerabwicklung für den ausländischen Arbeitgeber durchführt. Dabei können wir Sie bei Bedarf gerne unterstützen.

DBA China – Neues Protokoll in Verhandlung

Die Volksrepublik China ist und bleibt weiterhin ein wichtiger Exportmarkt für österreichische Unternehmen. Daher ist es wichtig, dass bei der Geschäftstätigkeit ein entsprechender rechtlicher Rahmen besteht. Auf steuerrechtlicher Ebene besteht zwischen Österreich und China ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) welches bei grenzüberschreitenden Sachverhalten anzuwenden ist.

Nachdem das bestehende DBA (BGBl 1992/679) nicht mehr dem neuesten Stand entspricht (anwendbar seit 1993), wird derzeit im Rahmen von Verhandlungen zwischen beiden Staaten darüber diskutiert, das DBA zu aktualisieren. Die Aktualisierung des DBA soll im Wege eines (Änderungs-)Protokolls zum DBA erfolgen. Uns liegt der entsprechende Protokollentwurf vor. Nachfolgend stellen wir Ihnen einige der geplanten “Highlights” vor.

Der Titel des DBA soll umgeändert werden. OECD-BEPS konform soll das DBA in Zukunft nicht mehr nur die Doppelbesteuerung vermeiden, sondern auch der “Verhinderung der Steuerverkürzung und -umgehung” dienen.

Die Frist, ab welcher Bau- und Montagetätigkeiten eine DBA-rechtliche Betriebsstätte im anderen Staat begründen, soll auf 12 Monate ausgedehnt werden (bisher 6 Monate). Die Frist von 12 Monaten würde auch dem OECD-Musterabkommen entsprechen.

Die Quellensteuer auf Dividenden ab einem Beteiligungsverhältnis von 25 % soll von 7 % auf 5 % ermäßigt werden (Artikel 10). Der Artikel betreffend der Besteuerung bei Zinszahlungen soll gemäß dem OECD-Standard angepasst werden. Es bleibt bei dem Besteuerungsrecht von 10 % beim Quellenstaat. Allerdings soll kein Quellenbesteuerungsrecht bei Zinsen für Darlehen, die an öffentliche Einrichtungen bezahlt werden, geben sein (Artikel 11). Das gleiche gilt für Zinsen iZm der Finanzierung von Lieferungen und Leistungen.

Es wird angeregt, dass der im bestehenden DBA geltende “Matching Credit” (=fiktive Quellensteueranrechnung) bei Dividenden (20 %) und Zinsen (10%) aufgehoben wird.

Bei der Zuteilung des Besteuerungsrechts bei den Einkünften aus unselbständiger Arbeit (Artikel 15), welche bei der Entsendung von Mitarbeitern maßgeblich ist, ist derzeit keine Änderung geplant.

Insgesamt scheint es, dass durch das Protokoll einige Klarstellungen und Verbesserungen erreicht werden können. Nachdem es mit China bei der Auslegung des bestehenden DBA immer wieder zu unterschiedlichen Auffassungen kommt (“Qualifikationskonflikte”), bleibt zu hoffen, dass diese durch den Abschluss des (Änderungs-)Protokolls zukünftig vermieden werden können (zumindest in einigen Bereichen). Es bleibt abzuwarten, ob das Protokoll in der derzeitigen Form abgeschlossen wird. Wir halten Sie diesbezüglich auf dem Laufenden.

Haftungsfalle Arbeitskräfteüberlassung

Die Beauftragung von ausländischen Unternehmen durch österreichische Unternehmen kann durchaus risikobehaftet sein. Ein Risiko besteht darin, dass ein ursprünglich als “Werkvertrag” abgeschlossenes Vertragsverhältnis in eine “Arbeitskräfteüberlassung” umqualifiziert wird (z.B. im Rahmen einer Steuer-Prüfung oder durch die Finanzpolizei).

Die Konsequenzen aus einer derartigen Umqualifikation vom Werkvertrag in eine Arbeitskräfteüberlassung sind:

– Der österreichische Auftraggeber wird zur Haftung für die im Inland zu entrichtende Einkommensteuer der ausländischen Arbeitnehmer herangezogen. Dies erfolgt in der Regel durch die Vorschreibung einer 20 %igen Abzugsteuer (die Abzugsteuer kann bis zu 25 % betragen für den Fall, dass die Abzugsteuer vom österreichischen Unternehmen getragen wird). Die Abzugsteuer wird auf den an das ausländische Unternehmen bezahlten Rechnungsbetrag festgesetzt.

– Der österreichische Auftraggeber ist für die Einhaltung der österreichischen Mindeststandards nach dem Lohn- und Sozialdumpingbetrugs Gesetz (LSD-BG) verantwortlich. Strafen werden diesbezüglich (z.B. wegen Unterentlohnung oder Nicht-Bereithaltung der notwendigen Unterlagen) hat der österreichische Auftraggeber zu leisten.

Aus den genannten (Haftungs-)Gründen (Abzugsteuer, Lohn- und Sozialdumping) wurden in der Vergangenheit oftmals Arbeitskräfteüberlassungen als Werkverträge “getarnt”, um die österreichischen Unternehmen vor den umfangreichen Haftungen zu verschonen. Dies hat dazu geführt, dass Werkverträge mit ausländischen Unternehmen unter einen Generalverdacht gestellt wurden und generell (und vorschnell) nicht als solche anerkannt wurden. Man hat stattdessen immer wieder versucht, die abgeschlossenen Verträge in Arbeitskräfteüberlassungen umzuqualifizieren und sich bei eventuellem Fehlverhalten des ausländischen Unternehmens am österreichischen Unternehmen schadlos zu halten.

Glücklicherweise hat die Rechtsprechung, die eine Zeit lang dieser Praxis gefolgt ist, in letzter Zeit eine gewisse Änderung erfahren. So wurde mittlerweile geurteilt, dass nur weil einige Merkmale einer Arbeitskräfteüberlassung vorliegen, ein Werkvertrag nicht automatisch in eine Arbeitskräfteüberlassung umqualifiziert werden kann (z.B. VwGH 22.8.2017, Ra 2017/11/0068). Vielmehr ist bei jedem Vertrag zu prüfen, ob beispielsweise

– ein “gewährleistungstauglicher Erfolg” vereinbart wurde,

– wer über die Anzahl der eingesetzten Mitarbeiter bestimmt, und/oder

– wer die genauen und individuellen Weisungen an die eingesetzten Arbeitnehmer erteilt.

Sollten diese Punkte vom Werkbesteller (österreichischen Auftraggeber) erfüllt werden, darf durch ein Merkmal, welches für eine Arbeitskräfteüberlassung sprechen könnte (z.B. die Bereitstellung des Materials durch den Auftraggeber) keine Umqualifizierung in eine Arbeitskräfteüberlassung erfolgen.

Internationaler Austausch von Steuerinformationen

Der Austausch von steuerlich relevanten Informationen zwischen den Staaten wird zunehmend intensiviert. Auf dieser Grundlage soll Auslandsvermögen den jeweiligen Wohnsitzstaaten der Steuerpflichtigen zugänglich gemacht werden. Die Finanzbehörden und andere Institutionen der beteiligten Staaten tauschen dazu automatisch Informationen über steuerlich relevante Sachverhalte aus. Die Basis für den Informationsaustausch bilden in der Regel zwischen- bzw. multilaterale Abkommen die auf Ebene der EU, G20 oder OECD abgeschlossen wurden.

Eine der maßgeblichen und in der Praxis wichtigsten Regelungen ist die EU Richtlinie betreffend der Zusammenarbeit der Finanzbehörden in der EU (Directive on Administrative Cooperation – DAC). Diese Richtlinie hat bislang 6 Stufen (DAC 1 – DAC 6). Das im Jahr 2020 in Kraft tretende EU-Meldepflichtgesetz betreffend der Meldung von bestimmten Steuergestaltungen ist die derzeit letzte Stufe in dieser Rechtsentwicklung (DAC 6 – mehr zum EU-Meldepflichtgesetz finden Sie in unserer News).

Auf Basis der ersten Stufe (DAC 1) werden Informationen betreffend bestimmter Einkunftsarten zwischen den Finanzbehörden der beteiligten Staaten ausgetauscht. Seit dem Jahr 2015 werden Informationen betreffend den Einkünften aus unselbständiger Arbeit, Pensionen, Aufsichtsratsvergütungen, unbeweglichen Vermögen und Lebensversicherungsprodukte automatisch ausgetauscht. Erhält beispielsweise eine in Österreich ansässige Person Einkünfte aus einem deutschen Dienstverhältnis, muss diese Tatsache von der deutschen Behörde dem österreichischen Finanzamt gemeldet werden. Das österreichische Finanzamt kann auf Grundlage dieser Information überprüfen, ob diese Einkünfte ordnungsgemäß in Österreich versteuert wurden.

Im Rahmen von DAC 2 werden Bankinformationen über Finanzkonten zwischen den beteiligten Staaten ausgetauscht (z.B. Zinsen von einem deutschen Konto einer in Österreich wohnhaften Person werden dem österreichischen Finanzamt mitgeteilt). Die übrigen DAC betreffen den Informationsaustausch von (Steuer-)Rulings für Unternehmen (DAC 3), Verrechnungspreisdokumentation (DAC 4) und Informationen über wirtschaftliche Eigentümerstrukturen (DAC 5 – Einführung des Registers betreffend der Wirtschaftlichen Eigentümer WIREG, siehe dazu unsere News).

Es kann daher festgestellt werden, dass bezüglich der Behandlung von Auslandseinkünften in Österreich ein Paradigmenwechsel statt gefunden hat. Wurden vor noch nicht allzu langer Zeit ausländische Einkünfte oftmals unter den Tisch fallen gelassen (Stichwort: Kapitaleinkünfte auf Schweizer Konten die nicht in Österreich deklariert wurden), gibt es heute keine Nachsicht mehr mit Steuersündern. Die Konsequenzen daraus sind:

  1. Durch erhöhten Informationsaustausch ist das Risiko der Entdeckung von Fehlverhalten stark gestiegen.
  2. Erhöhte Transparenz. Alle Maßnahmen zielen darauf ab einen gläsernen Steuerbürger zu schaffen. Das Ausland ist nicht mehr eine “steuerliche Black BOX” die von der österreichischen Finanzbehörde nicht eingesehen werden kann.
  3. Der Strafrahmen wurde erheblich verschärft. Ab hinterzogenen Steuern von mehr als 100.000 EUR ist zudem nicht mehr ein Verwaltungsgericht sondern ein Strafgericht (mit möglichen Haftstrafen) bei Steuervergehen zuständig.

Aus diesem Grund empfehlen wir eine korrekte Behandlung von Auslandseinkünften in der Steuererklärung vorzunehmen. Wir unterstützen Sie dabei gerne.

Entsendung aus Kroatien und ZKO Meldungen

Werden Personen aus der EU/EWR/Schweiz nach Österreich entsendet oder überlassen, sind diese mittels “ZKO Meldung” anzumelden. Die Rechtsgrundlage für die ZKO Meldung ist das Lohn- und Sozialdumping-Betrugsgesetz (LSD-BG). Die ZKO Meldung hat bei der im Finanzministerium angesiedelten “Koordinationsstelle des Finanzministeriums für die Kontrolle illegaler Beschäftigung” zu erfolgen (§ 19 Absatz 2 LSD-BG). Die ZKO Meldung hat sowohl bei einer durch das ausländische Unternehmen durchgeführten Aktivleistung (“Entsendung” ZKO 3) als auch Passivleistung (“Arbeitskräfteüberlassung” ZKO 4) zu erfolgen. Die ZKO Meldung an die Koordinationsstelle muss vor Beginn der Tätigkeit in Österreich durchgeführt werden. Wird keine oder eine unrichtige ZKO Meldung (oder eine zu späte Meldung) durchgeführt, drohen hohe Verwaltungsstrafen. Diese können sowohl das ausländische entsendende Unternehmen als auch den österreichischen Beschäftiger treffen.

Werden Personen aus “Nicht”-EU/EWR/Schweiz Staaten nach Österreich entsendet oder überlassen, benötigen diese für eine Tätigkeit in Österreich eine Beschäftigungsbewilligung bzw. Arbeitsbewilligung und eine Aufenthaltsbewilligung (zu beantragen beim AMS). Eine ZKO Meldung ist in diesen Fällen nicht vorgesehen (ZKO Meldepflichtig sind nur Arbeitgeber mit Sitz in der EU/EWR/Schweiz, § 19 Absatz 1 LSD-BG). Dies gilt bislang auch für Personen aus Kroatien, obwohl Kroatien am 1.7.2013 der EU beigetreten ist. Auf Grund einer 7 jährigen Übergangsfrist öffnet Österreich seinen Arbeitsmarkt jedoch erst mit 1.7.2020 vollständig für kroatische Staatsbürger. Ab diesem Zeitpunkt dürfen kroatische Staatsbürger ohne Einschränkungen auf dem österreichischen Arbeitsmarkt tätig werden.

Dies führt dazu, dass mit Ende der Beschränkung ab 1.7.2020 auch Personen aus Kroatien mittels ZKO Formular der Koordinationsstelle zu melden sind. Auf der anderen Seite entfällt auf Grund der dann auch für kroatische Staatsbürger geltenden EU-(Arbeitnehmer-)Freizügigkeit die Verpflichtung zur Einholung der notwendigen Arbeitserlaubnis und (Beschäftigungs-)Bewilligungen beim AMS.

Vorsicht bei der Quellensteuerentlastung

Die von Österreich mit anderen Staaten abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) enthalten meistens Bestimmungen über die Reduktion der nach österreichischem Recht vorgesehenen Quellensteuern (etwa der Kapitalertragsteuer – KESt). So wird der österreichische Steuersatz auf den im DBA festgelegten Steuersatz reduziert (abhängig von den Einkünften und vom jweiligen DBA z.B. von 27,5 % auf 5 %).

Um bei der Zahlung den niedrigeren DBA-Steuersatz anwenden zu können gibt es die DBA-Entlastungsverordnung (DBA-Entlastungs-VO). Sind die Voraussetzungen gemäß der DBA-Entlastungs-VO erfüllt, kann bei der Zahlung sofort der niedrigere DBA-Satz angewendet werden (um beim oben angeführten Beispiel zu bleiben können statt der 27,5 % nur die 5 % einbehalten werden).

Falls die Voraussetzungen der DBA-Entlastungs-VO jedoch nicht erfüllt werden, ist zwingend der österreichische Steuersatz einzubehalten. Die über dem DBA-Steuersatz liegende Steuer ist im Wege eines Rückerstattungsantrages beim Finanzamt zu beantragen. Auf diese Tatsache verweist das Bundesministerium für Finanzen in der EAS 3422. Wird den Anforderungen der DBA-Entlastungs-VO nicht entsprochen und wird trotzdem nur der niedrigere DBA-Steuersatz abgezogen, haftet gegenüber dem Finanzamt der (österreichische) Zahlende für die zu unrecht nicht abgezogene Steuer!

Wir machen daher aufmerksam eine unmittelbare Quellensteuerentlastung nur dann durchzuführen, wenn die Bestimmungen der DBA-Entlastungs-VO vollinhaltlich erfüllt sind. Ansonsten (auch im Zweifel) sollte der ausländische Zahlungsempfänger auf das Rückerstattungsverfahren verwiesen werden. Bei Fragen dazu stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung.

Die EAS 3422 im Wortlaut:

Keine Quellenentlastung bei bloß mittelbarer aktiver gewerblicher Tätigkeit

An einer in Österreich ansässigen GmbH (Ö-GmbH) ist zu 100% eine in den USA ansässige Holding-Kapitalgesellschaft (US-Holding) beteiligt, an der wiederum zu 100% die in den USA ansässige, operativ tätige und börsennotierte Konzernmuttergesellschaft (US-KM) beteiligt ist. Unter der Annahme, dass es sich bei der US-Holding um eine mit wirtschaftlicher Funktion ausgestattete Gesellschaft handelt, der als Nutzungsberechtigte der Dividenden die Einkünfte zuzurechnen sind, stellt sich die Frage, wie im Falle von Gewinnausschüttungen der Ö-GmbH an die US-Holding eine abkommensrechtliche Entlastung von der österreichischen Quellensteuer, die grundsätzlich im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht im Wege der Kapitalertragsteuer zu erheben ist (vgl. § 98 Abs. 1 Z 5 EStG iVm § 27 Abs. 2 Z 1 EStG) gewährt werden kann.

Aus abkommensrechtlicher Sicht darf dabei die österreichische Steuer aufgrund von Art. 10 Abs. 2 lit. a DBA-USA den Betrag von “5 vom Hundert des Bruttobetrags der Dividenden” nicht übersteigen, wenn die US-Holding als Nutzungsberechtigte der Dividenden unmittelbar über mindestens 10% der stimmberechtigten Anteile der Ö-GmbH verfügt. Steht der US-Holding – unter Berücksichtigung der LOB (“Limitation on Benefits”)-Klausel iSd Art. 16 DBA – der reduzierte Quellensteuersatz iHv 5% zu, so kann gemäß § 5 Abs. 1 DBA-Entlastungsverordnung eine Entlastung an der Quelle herbeigeführt werden, wenn den Dokumentationsanforderungen der §§ 2 bis 4 DBA-Entlastungsverordnung entsprochen wird. Für Zwecke der Glaubhaftmachung der Abkommensberechtigung von juristischen Personen hat der ausländische Einkünfteempfänger neben den in § 2 DBA-Entlastungsverordnung genannten allgemeinen Dokumentationsanforderungen auch eine Erklärung abzugeben, wonach dieser die in § 3 Abs. 1 DBA-Entlastungsverordnung genannten Substanzkriterien kumulativ erfüllt. Eine zusätzliche Dokumentation könnte außerdem erforderlich sein, wenn sich dies aus der besonderen Rechtslage des Abkommens ergibt (vgl. auch BMF-Erlass vom 10.3.2006, AÖF Nr. 127/2006, Abs. 20).

Entfaltet die US-Holding als Einkünfteempfängerin keine über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinausgehende Betätigung, dann scheitert eine Entlastung an der Quelle bereits aufgrund von § 3 Abs. 1 Z 1 DBA-Entlastungsverordnung. Denn zu den Grunddokumentationserfordernissen zählt auch die in § 3 DBA-Entlastungsverordnung genannte Erklärung, aus der hervorgeht, dass der Einkünfteempfänger keine Holding- und/oder Briefkastengesellschaft ist. Zeigt die Erklärung, dass eine Holding- und/oder Briefkastengesellschaft vorliegt, oder fehlt diese Erklärung, muss die DBA-Entlastung im Rückzahlungsverfahren iSd § 240 Abs. 3 BAO herbeigeführt werden (vgl. BMF-Erlass vom 10.3.2006, AÖF Nr. 127/2006, Abs. 19). An einer solchen Unzulässigkeit der Entlastung an der Quelle vermag auch der Umstand nichts zu ändern, dass im Rahmen der Prüfung der LOB- Klausel eine bloß mittelbare aktive gewerbliche Tätigkeit ausreichen würde (s. das Verständigungsprotokoll zu Art. 16 Abs. 1 lit. c DBA-USA). Denn ein Anerkennen der Abkommensvorteile als Ergebnis der LOB-Prüfung kann nicht mit einer Glaubhaftmachung der Abkommensberechtigung im Rahmen der DBA-Entlastungsverordnung gleichgesetzt werden.

Bundesministerium für Finanzen, 7. Jänner 2020

Fachlexikon: Das “TAX-CCC”

Rund um die korrekte steuerliche Vorgehensweise drehen sich in der Steuer-Industrie seit einiger Zeit diverse Neu-Deutsche Begriffsbestimmungen. Dies sind Tax Compliance, Tax Controversy und Tax Certainty (“CCC”). Im Folgenden informieren wir was unter den jeweiligen Fachbegriffen zu verstehen ist.

TAX Compliance

Bei diesem Begriff geht es darum, sich an die bestehenden Gesetze zu halten, und diese möglichst genau zu befolgen (was in der Praxis auf Grund der Vielzahl an unterschiedlichen Gesetzen und der korrekten Auslegung oftmals schwierig ist; auch wenn man die Gesetze rechtsrichtig befolgen will, ist in der Praxis – zum Beispiel auf Grund unklarer Rechtslage – die “korrekte” Anwendung eines Gesetzes oftmals schwierig; jüngstes Beispiel ist das EU-Meldepflichtgesetz, bei dem die Auslegung zahlreiche Unklarheiten – z.B. welche “Gestaltung” ist denn überhaupt zu melden ? – mit sich bringt).

TAX Controversy

Nachdem die Steuergesetzgebung – trotz anderslautender Beteuerungen durch die Politik – immer komplexer und undurchsichtiger wird (die Gründe dafür sind vielfältig und reichen von nationalen Vorschriften bis hin zu internationalen Bestrebungen zu mehr “Steuergerechtigkeit”) steht der Steuerpflichtige oftmals vor Rechtsunsicherheit bezüglich seiner steuerlichen Situation. Im Rahmen der Tax Controversy geht es darum, den Steuerpflichtigen gegenüber anderen Beteiligten (idR Finanzbehörden) zu vertreten und seine Rechtsposition zu verteidigen. Dies kann zum Beispiel bei Finanzstrafverfahren oder bei der Auslegung und Interpretation von Steuergesetzen bei Betriebsprüfungen der Fall sein.

TAX Certainty

Dieser Fachausdruck bedeutet, dass der Steuerpflichtige möglichst frühzeitig Rechtssicherheit über seine steuerliche Position erlangt. War und ist es bislang so, dass dem Grunde nach erst nach einer (Betriebs-)Prüfung durch die Finanzbehörde oder eines Urteils eines (Finanz-)Gerichts der Steuerpflichtige endgültige Sicherheit über die korrekte (oder nicht korrekte) steuerliche Vorgehensweise hat, besteht bei der Tax Certainty die Bestrebung, bereits vor Umsetzung einer steuerlichen Vorgehensweise die Korrektheit der steuerlichen Vorgehensweise zu erlangen. Dies kann zum Beispiel im Rahmen von Rulings oder (Vorab-)Auskünften durch die Finanzbehörde sein bis hin zur laufenden (Steuer-)Kontrolle (so zusagen ein laufendes “Controlling” oder eine durchgehende Betriebsprüfung durch das Finanzamt).

Das EU-Meldepflichtgesetz

Das Jahr 2020 beschert Österreich mit dem EU-Meldepflichtgesetz ein neues Gesetz bezüglich der Meldung von steuerschonenden Gestaltungen. Damit soll eine verpflichtende Regelung gesetzlich verankert werden womit grenzüberschreitende Steuergestaltungen von den Steuerpflichtigen (Unternehmen und Privatpersonen) an die Finanzbehörden zu melden sind. Die Finanzbehörden haben sodann die Möglichkeit, die Rechtmäßigkeit der Steuergestaltung zu überprüfen. Eine als unangemessene Steuergestaltung angesehene Vorgehensweise soll somit zukünftig verhindert werden.

Das EU-Meldepflichtgesetz (EU-MPfG) ist ein eigenes Gesetz (so wie beispielsweise das Einkommensteuergesetz). Grundlage ist die von den EU Finanzministern beschlossene EU Amtshilferichtlinie 2018/822. Das EU-MPfG ist die sechste Stufe der EU Richtlinie betreffend der Zusammenarbeit der Finanzbehörden in der EU (Directive on Administrative Cooperation – DAC).

Im Rahmen des EU-MPfG müssen alle grenzüberschreitenden Steuergestaltungen gemeldet werden, sofern die beteiligten Steuerpflichtigen in zwei EU-Mitgliedsstaaten oder einem EU-Mitgliedsstaat und einem Drittstaat ansässig sind. Bei Steuergestaltungen innerhalb Österreichs hat keine Meldung zu erfolgen.

Zu melden sind sowohl “marktfähige” als auch “maßgeschneiderte” Gestaltungen. Erstere richten sich nicht an die individuellen Bedürfnisse eines konkreten Steuerpflichtigen (z.B. wären das die lange Zeit von vielen Banken propagierten “Steuersparmodelle” betreffend Schifffonds). Zweitere sind Gestaltungen, die nicht die Voraussetzungen für eine marktfähige Gestaltung erfüllen (also alle restlichen – nicht marktfähigen – Gestaltungen). Eine meldepflichtige Gestaltung kann beispielsweise dann vorliegen, wenn Einkünfte einer doppelten Nicht-Besteuerung in zwei EU-Mitgliedsstaaten unterliegen (§ 5 Z 3 EU-MPfG). Eine weitere Gestaltung, die eine Meldepflicht auslösen würde, wäre die Verlagerung von Finanzkonten von einem Staat in einen andere Staaten, um eine Meldepflicht nach dem Gemeinsamen Meldestandard-Gesetz zu umgehen (§ 5 Z 5 EU-MPfG, z.B. wenn Vermögen eines Bankkontos in einen Staat transferiert wird, der nicht am automatischen Informationsaustausch gemäß dem GMSG teilnimmt).

Zu melden ist die Gestaltung von den Steuerpflichtigen bzw. dem “Intermediär”. Der Intermediär kann (auch) ein Steuerberater sein. Ein Nicht-Melden einer eigentlich zu meldenden Steuergestaltung im Sinn des EU-Meldepflichtgesetzes kann eine Strafe von bis zu 50.000 EUR nach sich ziehen. Dabei ist es unerheblich ob die gewählte Steuergestaltung letztlich rechtlich anerkannt wird oder nicht. Nur auf Grund der Nicht-Meldung kann die Strafe fest gesetzt werden.

Das Inkrafttreten des EU-Meldepflichtgesetz ist mit 1.7.2020 gesetzlich verankert (im Rahmen des Abgabenänderungsgesetz 2020, BGBl. I 91/2019). Auf Grund der faktischen Rückwirkung im Gesetz werden aber schon Gestaltungen ab 25.6.2018 erfasst. Diesbezüglich empfehlen wir schon jetzt, eventuell betroffene Geschäftsfälle zu überdenken und gegebenenfalls zu melden.

Update 20.2.2020

Auf Grund der vielen Unklarheiten im Gesetz hat die Kammer der Steuerberater eine 20 Seitige Frageliste (eng bedruckt und klein geschrieben) an das Bundesminsiterium für Finanzen (BMF) mit der Bitte um Stellungnahme versendet. Damit sollen erste Zweifelsfragen geklärt werden (zum Beispiel wie definiert das BMF bestimmte Ausdrücke und wie soll das Gesetz ausgelegt werden).